비상장주식평가,대손상각비,퇴직급추계액

2022-05-11 13:21:09

[ 전 심 번 호 ]조심-2021-인-1211, 2021.08.17

[ 제 목 ]

쟁점주식에 대한 상속세및증여세법상 보충적 평가시 대손상각비(대손충당금)·퇴직급여추계액과 각 장부상 설정액과의 차액을 순손익액 산정시 추가반영하여야 한다는 청구주장의 당부 등

[ 요 지 ]

쟁점법인의 결산시 반영되지 아니한 퇴직급여나 대손상각비가 있다면 이를 재조사하여 그 결과에 따라 쟁점주식을 다시 평가하는 것이 타당하다고 판단됨

[ 결정내용 ]

결정 내용은 붙임과 같습니다.

[ 관련법령 ]

상속세 및 증여세법 제45조의2 / 상속세 및 증여세법 제63조

 

[주 문] OOO서장이 2020.10.7. 청구인 AAA에게 한 2010.3.31. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분, 2020.10.8. 청구인 BBB에게 한 위 증여세 연대납세의무자 지정·납부통지처분, OOO서장이 2020.10.5. 청구법인 ㈜LLL에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원의 부과처분, OOO서장이 2020.10.7. 청구인 FFF에게 한 2018.5.1. 증여분 증여세 OOO원의 부과처분, 청구인 BBB에게 한 2018년 양도소득세 OOO원의 부과처분은 1. 주식회사 KKK의 발행주식을 「상속세 및 증여세법」제63조 및 같은 법 시행령 제54조 등에 따라 평가함에 있어 그 결산시 반영되지 아니한 퇴직급여나 대손상각비가 있는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. 2. 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요 가. 주식회사 KKK(이하 “쟁점법인”이라 한다)은 2002.2.19. 청구인 BBB, CCC 및 DDD를 발기인으로 하여 설립될 당시 그 발행주식 OOO주 중 청구인 BBB가 OOO주, CCC이 OOO주 및 DDD가 OOO주를 보유하다가 DDD 명의의 발행주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)는 AAA에게 양도되었는데 DDD는 2008.4.24.쟁점주식 양도에 따른 증권거래세(거래일 : 2008.3.28. 기재) OOO원을 기한후 신고하였고, 쟁점법인은 2010.3.31. 2009사업연도 법인세 신고시 주식등상황변동상황명세서에 쟁점주식 변동(양도)내역을 기재하여 제출하였으며, 2018.5.1. AAA은 자신 명의의 쟁점주식을 청구법인 ㈜LLL에게 1주당 OOO원에 양도하였다. 나. OOO청장(이하 “조사관서”라 한다)은 2020.6.8.〜2020.7.22. 청구인들에 대한 세무조사를 실시하여, 쟁점주식은 실제 소유자가 청구인 BBB로 당초 DDD에게 명의신탁하였다가 양도 형식을 통해 다시 청구인 AAA에게 명의신탁한 것이고 그 명의신탁 시점이 확인되지 않으므로 주식등변동상황명세서가 제출된 2010.3.31.을 명의신탁일로 보아 「상속세 및 증여세법」(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정되기 전의 것으로, 이하 “상속세및증여세법”이라 한다) 제45조의2에 따른 ‘명의신탁재산의 증여의제’ 적용대상이고, 청구인 BBB가 청구인 AAA 명의로 명의신탁하던 쟁점주식을 자신과 자신의 자녀 청구인 FFF가 각 발행주식의 OOO%와 OOO%를 보유한 청구법인 ㈜LLL에 양도한 것과 관련하여 시가(상속세및증여세법상 보충적 평가액)보다 저가 양도하였으므로 그 차액에 대하여 청구법인 ㈜LLL는 「법인세법」제15조 제2항 제1호에 따라 익금산입하고, 청구인 FFF는 특정법인인 청구법인 ㈜LLL를 통해 위 차액 중 자신의 지분상당액의 이익을 분여 받아 상속세및증여세법 제45조의5에 따른 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제’ 적용대상이며, 청구인 BBB는 특수관계인인 청구법인 ㈜LLL에 저가로 양도하였으므로 「소득세법」제101조에 따른 ‘부당행위계산부인’ 적용대상에 해당한다고 처분청에 통보하였다. 이에 처분청은 2020.10.5., 2020.10.7., 2020.10.8. 및 2020.10.13. 청구인 AAA에게 2010.3.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하고 청구인 BBB에게 위 증여세에 대한 연대납세의무자로 지정·납부통지하였으며, 청구법인 ㈜LLL에게 2018사업연도 법인세 OOO원을, 청구인 BBB에게 2018년 양도소득세 OOO원을 경정·고지하고, 청구인 FFF에 2018.5.1. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다. 다. 청구인들은 이에 불복하여 2020.12.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 쟁점법인은 CCC이 운영하던 개인사업(상호 : OOO, 2002.3.31. 폐업)을 인수하여 동일한 장소에 설립된 회사로, 설립 당시 CCC은 고향선배인 청구인 BBB에게 동업을 제안하여 청구인 BBB와 CCC이 공동출자한 것이다. (가) 쟁점법인 설립시 자본금을 OOO원으로 하고 연장자인 청구인 BBB를 발기인 대표로 하여 청구인 BBB 명의 계좌(마이너스대출계좌)로 청구인 BBB와 CCC이 각 2002.2.5. 및 2002.2.9. OOO원을 송금하였으나 은행으로부터 마이너스대출계좌에 설정된 대출한도(OOO원)로는 법인설립용 잔고증명이 불가능하다는 이야기를 들었고, 쟁점법인 설립에 관여한 법무사와 상의하여 발기인 대표를 CCC으로 변경하고 자본금을 OOO원으로 낮추어 2002.2.19. 청구인 BBB는 직원 AAA을 경유하여 AAA에게 OOO원을 반환하였으며, 2002.2.20. CCC에게 OOO원을 정산하는 등 청구인 BBB와 CCC의 주도하에 쟁점법인 자본금을 절반씩 납입하였다. (나) 그러나 법인설립을 위해서는 주주 3인이 필요하다는 법무사의 잘못된 조언으로 실제 자본금을 부담하지도 않은 DDD를 발기인으로 두게 되었고 청구인 BBB와 CCC이 실제 보유한 주식 각 OOO주씩 명의신탁하게 된 것으로, 이 건 세무조사시 청구인 BBB는 조사관서에 쟁점주식을 DDD에게 명의신탁하였다가 청구인 AAA에게 다시 명의신탁하였다는 확인서를 제출하였으나 한 달 넘게 이어진 세무조사 과정에서 지병인 우울증이 악화되어 더 이상 세무조사를 받을 수 없는 지경에 이르렀고 조사관서가 조사대상자가 아닌 DDD에 연락하여 확인서를 제출받자 주변인들에게 폐를 끼치는 것 같아 어쩔 수 없이 조사관서 의견과 같이 작성하여 제출한 것으로 위 확인서에는 DDD의 퇴사시점이 실제 퇴직한 2008년이 아닌 2010년으로 기재되어 있고, 같이 제출된 AAA의 확인서에도 쟁점주식 양도시점은 2008년임에도 2010년으로 기재되어 있는 등 사실관계가 맞지 아니하므로 증거로서 효력이 없다고 할 것이고 이러한 확인서 이외에도 객관적 다른 증거를 제시하지 못하고 있다. 청구인 BBB와 CCC이 쟁점법인에 공동투자한 사실은 이건 세무조사 과정에서도 충분히 소명하였고 이후 쟁점주식을 청구법인 ㈜LLL에 양도한 대금을 모두 청구인 BBB가 회수하였다 하나 이는 공동사업에 따른 자금거래를 정산하는 과정에서 이루어진 것에 불과하며, 실제 2020년 4월경 CCC의 퇴사시 수령하지 못하였던 쟁점주식 대금 등을 감안하여 6년간 퇴직금 이외에 퇴직위로금 OOO원을 추가로 수령한 사실도 있다. (다) 쟁점법인 설립당시 재산적 가치가 적고 과세회피를 위해 가치가 적은 쟁점주식을 명의신탁할 이유도 없다고 할 것이므로 이 건 증여세 부과처분 및 연대납세의무자 지정통지는 부당하다. (2) 조사관서는 쟁점주식이 청구인 AAA에게 명의신탁된 때와 관련하여 주주명부 또는 양도계약서 등으로 명의변경시점이 확인되지 않는다고 보고 ‘주식등변동상황명세서가 제출된 2010.3.31.를 명의신탁일’로 보았으나, 상속세및증여세법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제와 관련하여 같은 조 제1항은 ‘그 명의자로 등기등을 한 날’에 증여한 것으로 보도록 규정하면서 같은 조 제3항은 ‘주주명부 및 사원명부가 작성되지 않은 경우에 한하여 예외적으로 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판단’하도록 규정하고 있는바 이러한 기준은 주주명부가 작성되지 않거나 과세관청 등에 주주에 관한 서류를 제출하지 않은 경우에 적용되는 보충적 기준이라 할 것이다. (가) 쟁점법인은 2008년부터 DDD에서 청구인 AAA으로 명의개서된 주주명부를 사용하고 있었음에도 조사관서는 주주의 인적사항 등이 기재되지 않아 해당시점에 작성된 것이라 볼 수 없다는 의견이나, 주주 모두가 임직원 또는 지인인 상황에서 주주의 주소가 기재되지 않았다 하여 이를 허위의 것이라 보기 어렵고, 중소기업 실무상 임원이자 주주가 임원에서 퇴사하는 때 그 주식을 정리하는데 DDD 역시 2008.3.18. 법인등기부상 이사에서 사임하고 자신 명의의 쟁점주식을 정리하면서 2008.4.24. OOO서장에게 그와 관련한 2008년 제1기분 증권거래세를 기한후 신고한 것이다. (나) 이와 관련하여 조세심판원은 ‘증권거래세 신고일은 주식 거래를 일반적인 양수도로 보이기 위한 요식행위로 명의개서일에 해당하지 않는다’는 납세자 주장과 ‘증권거래세 신고서상 양도일이 확인되고 주식을 인도받은 사실이 객관적으로 확인되는 날은 주식등변동상황명세서와 주식·출자지분 양도명세서 등에 기재된 날로 보아야 한다’는 과세관청 의견에 대하여 납세자 주장을 기각한 바 있다(조심 2020서1207, 2020.9.22.). 조사관서가 제시한 대법원 판례는 주주명부가 없는 상황에서 주식등변동상황명세서에는 명의개서일과 같이 주식양도사실을 확인한 일자가 별도로 나타나지 않아 주식등변동상황명세서 제출일을 명의개서일로 보아야 한다는 취지로, 주주명부가 존재하는 이 건에 적용할 수 없고 위 판례의 회사는 주주 수가 많고 상장을 준비 중인 규모가 큰 회사인 반면 주주간 서로 지인이고 주주가 3명에 불과한 쟁점법인에서 어떤 주주가 다른 주주가 모르게 임직원에게 지분을 양도한다는 것은 현실적으로 있을 수 없는 일이다. (다) 조사관서는 DDD의 쟁점주식에 대한 어떠한 신고서류도 찾을 수 없으므로 주식등변동상황명세서 제출일을 명의신탁일로 보아야 한다는 의견이나, 실제 OOO서장에게 확인한 바 위 증권거래세 신고사실이 확인되므로 증권거래세 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일인 2008.3.28.을 명의신탁일로 보아야 한다. (3) 식료품 도소매업을 주로 영위하는 쟁점법인은 영세한 다수 거래처를 두고 있어 매년 상당한 금액의 대손채권이 발생하고 있고, 운송 및 내부업무를 담당하는 다수의 종업원을 두고 있어 이들에 대한 퇴직금 역시 쟁점법인이 지급하여야 할 부채인바, 이러한 금액의 증가액은 쟁점주식에 대한 상속세및증여세법상 보충적 평가시 순손익가치에 반영되어야 한다. 조세심판원 결정례는 대손상각비와 퇴직급여충당금이 결산시 미계상되어 「법인세법」상 손금불산입대상이라 하더라도 주식의 가치를 정확하게 평가하기 위하여 그 순손익가치 산정시에는 차감하는 것이 타당하다고 판단한 바 있고(OOO, 2006.6.19. 등), 대법원 판례 역시 사외 미적립으로 인한 손금불산입액을 순손익가치 산정시 차감하지 않으면 사외적립 여부에 따라 기업가치가 달라지고 퇴직급여추계액 전체를 차감한 금액을 기준으로 순손익가치를 평가하는 것이 평가기준일 현재 주식가치를 정확히 파악하려는 상속세및증여세법 관련규정의 입법취지에 부합한다고 판시한 바 있다(OOO 판결). 따라서 결산시 반영되지 아니한 대손상각비 및 퇴직급여추계액을 추가로 반영하여 청구인들에 대한 증여세, 법인세 및 양도소득세 부과시 쟁점주식을 2008.3.28. 기준 1주당 OOO원, 2018.5.1. 기준 1주당 OOO원으로 평가하여야 할 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 이 건 세무조사 과정에서 DDD는 쟁점주식을 취득한 사실이 없고 이를 양도한 사실도 없다는 확인서를 제출하였고, 청구인 BBB도 DDD에게 쟁점주식을 명의신탁하였다는 확인서를 제출하였다. (가) DDD는 BBB가 지분 모두를 소유한 청구법인 ㈜LLL의 직원으로 2000년에 퇴사하였고 청구인 AAA과 CCC은 쟁점법인의 임원이었다. (나) 쟁점법인 설립 당시 자본금 납입에 대한 금융거래내역을 보면 청구인 BBB와 CCC은 여러 차례 입출금을 반복하고 있는데 이러한 복잡한 거래를 통해 자본금을 납입할 이유가 없고 그 자금출처 역시 명확하지 않으며, 위 금융거래가 쟁점법인 설립시 자본금 납입과 관련된 자금인지도 불명확한 반면, 쟁점법인 설립일인 2002.2.19. 이후 거래내역으로 판단해 보면 청구인 BBB가 자본금 모두를 납입한 것으로 볼 수 있다. (다) 청구인 BBB·AAA은 쟁점주식의 명의신탁·수탁 사실을 인정하는 확인서를 제출하였고, 청구인 AAA이 쟁점주식을 양도할 당시 그 양도대금에 대한 금융거래내역을 확인하면 최종 양도대금이 청구인 BBB의 조카 EEE를 통해 청구인 BBB에게 입금되었다. (라) 쟁점법인 발행주식 OOO주가 이후 청구법인 ㈜LLL에 양도될 당시 쟁점법인의 미처분 이익잉여금은 약 OOO원이었는데 청구인 BBB의 주장과 같이 CCC과 공동투자였다면 이를 1주당 OOO원에 양도할 이유도 없다고 할 것이다. (2) 주주명부가 작성되지 아니한 경우, 회사도 아닌 주주 개인이 작성·제출한 증권거래세신고서는 주식양도를 가장하여 공부에 등재하기 위한 준비행위로 이루어지는 것으로 이를 주식양도의 외관을 형성하는 주주명부의 명의개서 자체와 동일하게 평가하기 어렵고, 「법인세법 시행령」제160조에 따라 내국법인은 주주의 성명·주소 등이 적힌 주주명부를 작성하여야 할 의무가 있으나 청구인들은 이 건 세무조사시 쟁점법인의 주주명부를 제출하지 않았다가 심판청구에 이르러 주주명부를 제출하고 있어 언제 작성된 것인지 알 수 없고 주주의 필수 인적사항 역시 기재되지 않아 주주명부가 작성되었다고 보기 어렵다. (가) 상속세및증여세법 제45조의2 제1항은 ‘그 명의자로 등기등을 한 날’에 증여한 것으로 보도록 규정하면서 같은 조 제3항은 ‘주주명부 및 사원명부가 작성되지 않은 경우에는 주식등변동상황명세서 등에 의하여 명의개서 여부를 판단’하도록 규정하고 있다. (나) 실무상 주식등변동상황명세서 제출의무자인 법인은 당해 사업연도가 종료된 이후라도 위 명세서 제출 이전에 당해 사업연도의 주식양수도 사실을 알게 되면 이를 모두 반영하여 위 명세서를 작성·제출하고 있는 것으로 보이는데, DDD의 증권거래세 기한후 신고시 기재된 거래일이 2008.3.28.인 점에 비추어 쟁점법인은 2008년 12월말 이후에 주식양도사실을 인지하여 주식등변동상황명세서에 이를 반영하였을 가능성을 배제할 수 없다. (다) 주식의 취득년월일과 명의개서일이 다를 경우 명의개서일을 증여일로 보아야 할 것인데, 주식등변동상황명세서에는 명의개서일과 같이 당해 회사가 주식양도사실을 확인한 일자가 별도로 나타나지 않으므로 결국 주식등의 양도사실이 회사를 비롯한 외부에 명백하게 공표되었다고 할 수 있는 주식등변동상황명세서 제출일을 명의개서일에 상응하는 것으로 볼 수 있는 반면(OOO 판결), 청구인이 제시한 조세심판원 결정례(OOO, 2020.9.22.)는 명의신탁이 아닌 우회증여에 따라 증여세가 부과된 것으로 이 건 사례에 적용되기 어려운 것이다. (3) 쟁점주식의 보충적 평가시 반영되지 아니한 퇴직급여추계액 및 대손상각비 추가액을 반영하여 경정하고자 한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 ① 쟁점주식의 명의신탁과 관련한 증여세 부과처분과 관련하여 그 명의신탁에는 조세회피목적이 없고 쟁점주식 중 OOO주는 청구인 BBB가 아닌 CCC이 명의신탁한 것이라는 청구주장의 당부 ② 쟁점주식의 명의신탁 시기는 주식등변동상황명세서 제출일인 2010.3.31.이 아닌 증권거래세 신고서상 기재된 매매일자인 2008.3.28.이라는 청구주장의 당부 ③ 쟁점주식에 대한 상속세및증여세법상 보충적 평가시 대손상각비(대손충당금)·퇴직급여추계액과 각 장부상 설정액과의 차액을 순손익액 산정시 추가반영하여야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 ② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다. ③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. (2) 상속세 및 증여세법(2018.12.31. 법률 제16102호로 개정되기 전의 것) 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 주주등(이하 이 조에서 "특정법인의 주주등"이라 한다)과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 제2항에 따른 거래를 하는 경우에는 거래를 한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다. 1. 대통령령으로 정하는 결손금이 있는 법인 2. 증여일 현재 휴업 또는 폐업 상태인 법인 3. 증여일 현재 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제45조의3제1항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 법인 ② 제1항에 따른 거래는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 것 2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 것 3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 것 4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것 ③ 제1항에 따른 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1. 주식등의 평가 나. 가목 외의 주식등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. (3) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 것) 제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 ③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다. 1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」 제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우 ④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 이 경우 증여일은 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 등 대통령령으로 정하는 날로 한다. <부칙> 제1조(시행일) 이 법은 2020년1월1일부터 시행한다. 다만 제48조 제2항 제7호의 개정규정은 2021년1월1일부터 시행하고, 제50조 제4항부터 제6항까지의 개정규정은 2022년1월1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 상속이 개시되거나 증여를 받는 분부터 적용한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2011.1.1. 대통령령 22579호로 개정되기 전의 것) 제54조(비상장주식등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(「소득세법」제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다. 제55조(순자산가액의 계산방법) ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다. 제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 제54조 제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 계산식에 따라 계산한 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 한다. ④ 제1항에 따른 순손익액은 「법인세법」제14조에 따른 각 사업연도소득(이하 이 조에서 "각 사업연도소득"이라 한다)에 제1호의 금액을 더한 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액으로 한다. 이 경우 각 사업연도소득을 계산할 때 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 해당 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다. 1. 다음 각 목에 따른 금액 가. 「법인세법」제18조 제4호에 따른 금액 나. 「법인세법」제18조의2 및 제18조의3에 따른 수입배당금액 중 익금불산입액 다. 「법인세법」제24조 제5항, 제27조의2 제3항 및 제4항, 「조세특례제한법」(법률 제10406호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조 제4항에 따라 해당 사업연도의 손금에 산입한 금액 라. 각 사업연도소득을 계산할 때 「법인세법 시행령」제76조에 따른 화폐성외화자산·부채 또는 통화선도등(이하 이 조에서 "화폐성외화자산등"이라 한다)에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 같은 조 제1항에 따른 매매기준율등(이하 이 조에서 "매매기준율등"이라 한다)으로 평가하지 않은 경우 해당 화폐성외화자산등에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하여 발생한 이익 마. 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액 2. 다음 각 목에 따른 금액 가. 당해 사업연도의 법인세액(「법인세법」제57조에 따른 외국법인세액으로서 손금에 산입되지 아니하는 세액을 포함한다), 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액 나. 「법인세법」제21조 제3호·제4호, 제21조의2 및 제27조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액 다. 「법인세법」제24조부터 제26조까지, 제27조의2 및 제28조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 「조세특례제한법」(법률 제10406호 조세특례제한법 일부개정법률로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조 3항에 따라 기부금 손금산입 한도를 넘어 손금에 산입하지 아니한 금액, 같은 법 제136조의 금액, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액 라.「법인세법 시행령」제32조 제1항에 따른 시인부족액에서 같은 조에 따른 상각부인액을 손금으로 추인한 금액을 뺀 금액 마. 각 사업연도소득을 계산할 때 화폐성외화자산등에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하지 않은 경우 해당 화폐성외화자산등에 대해 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하여 발생한 손실 (4) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 신설된 것) 제34조의2(명의신탁재산의 증여의제) 법 제45조의2 제4항 후단에서 "증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권 이전일 등 대통령령으로 정하는 날"이란 다음 각 호의 순서에 따라 정한 날을 말한다. 1. 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 2. 법 제45조의2 제4항 전단의 주식등변동상황명세서에 기재된 거래일 <부칙> 제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제38조 제19항 개정규정은 2021년 1월 1일부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 분부터 적용한다. (5) 소득세법 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. (6) 법인세법 제15조(익금의 범위) ② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다. 1. 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 제52조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액[이하 "대손금"(貸損金)이라 한다]은 대통령령으로 정하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다. ② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에는 적용하지 아니한다. 1. 채무보증(「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」 제10조의2 각 호의 어느 하나에 해당하는 채무보증 등 대통령령으로 정하는 채무보증은 제외한다)으로 인하여 발생한 구상채권(求償債權) 2. 제28조제1항제4호나목에 해당하는 가지급금(假支給金) 등. 이 경우 특수관계인에 대한 판단은 대여시점을 기준으로 한다. ③ 제1항에 따라 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액은 그 회수한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입한다. ④ 제1항을 적용하려는 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. ⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제33조(퇴직급여충당금의 손금산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다. ② 제1항의 규정에 의하여 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 임원 또는 사용인에게 퇴직금을 지급하는 경우에는 당해 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 한다. ⑤ 제1항의 규정을 적용받고자 하는 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 퇴직급여충당금에 관한 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. ⑥ 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 퇴직급여충당금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제34조(대손충당금등의 손금산입) ① 내국법인이 각사업연도에 외상매출금·대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위 안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다. ② 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령이정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 이 조에서 "대손금"이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다. (7) 법인세법 시행령 제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 1. 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금 2. 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음 3. 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표 4. 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금 5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권 5의2.「서민의 금융생활 지원에 관한 법률」에 따른 채무조정을 받아 같은 법 제75조의 신용회복지원협약에 따라 면책으로 확정된 채권 6. 「민사집행법」제102조에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권 7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하여 무역에 관한 법령에 따라 「무역보험법」제37조에 따른 한국무역보험공사로부터 회수불능으로 확인된 채권 8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권 9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금[중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다]. 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다. 9의2. 중소기업의 외상매출금 및 미수금(이하 이 호에서 "외상매출금등"이라 한다)으로서 회수기일이 2년 이상 지난 외상매출금등. 다만, 특수관계인과의 거래로 인하여 발생한 외상매출금등은 제외한다. 10. 재판상 화해 등 확정판결과 같은 효력을 가지는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 것에 따라 회수불능으로 확정된 채권 11. 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 채권가액이 30만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 한다)인 채권 12. 제61조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 따른 금융회사 등의 채권(같은 항 제13호에 따른 여신전문금융회사인 신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한정한다) 중 다음 각 목의 채권 가. 금융감독원장이 기획재정부장관과 협의하여정한대손처리기준에따라금융회사등이 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것 나. 금융감독원장이 가목의 기준에 해당한다고 인정하여 대손처리를 요구한 채권으로 금융회사 등이 대손금으로 계상한 것 13. 「벤처투자 촉진에 관한 법률」 제2조제10호에 따른 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한 채권으로서 중소벤처기업부장관이 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것 ② 제1항제9호에 따른 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일 전에 해당 수표나 어음을 제시하여 금융회사 등으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일을 말한다)로 한다. 이 경우 대손금으로 손비에 계상할 수 있는 금액은 사업연도 종료일 현재 회수되지 아니한 해당 채권의 금액에서 1천원을 뺀 금액으로 한다. ③ 법 제19조의2제1항에서 "대통령령으로 정하는 사업연도"란 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도를 말한다. 1. 제1항 제1호부터 제5호까지, 제5호의2 및 제6호에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날 2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손비로 계상한 날 ④ 제3항 제2호에도 불구하고 법인이 다른 법인과 합병하거나 분할하는 경우로서 제1항제8호부터 제13호까지의 규정에 해당하는 대손금을 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도까지 손비로 계상하지 아니한 경우 그 대손금은 해당 법인의 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도의 손비로 한다. ⑤ 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다. 제60조(퇴직급여충당금의 손금산입) ① 법 제33조 제1항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 1년간 계속하여 근로한 임원 또는 사용인에게 당해 사업연도에 지급한 총급여액(제44조 제3항 제2호의 규정에 의한 총급여액을 말한다)의 10분의 1에 상당하는 금액을 말한다. ② 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액은 당해 사업연도종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액(제44조의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니하는 금액을 제외한다)의 100분의 40을 한도로 한다. ③ 내국법인이 국민연금법에 의한 퇴직금전환금으로 계상한 금액은 제2항의 규정에 불구하고 이를 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액의 한도액에 가산한다. ④ 법 제33조 제1항의 규정을 적용받고자 하는 내국법인은 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 재정경제부령이 정하는 퇴직급여충당금조정명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 제61조(대손충당금의 손금산입) ② 법 제34조 제1항에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액"이라 함은 당해 사업연도종료일 현재의 제1항의 규정에 의한 외상매출금·대여금 기타 이에 준하는 채권의 장부가액의 합계액(이하 이 조에서 "채권잔액"이라 한다)의 100분의 1(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금융기관 등은 100분의 2)에 상당하는 금액과 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액중 큰 금액을 말한다. 다만, 제1호 내지 제12호, 제21호, 제23호, 제26호, 제28호 및 제35호 내지 제37호의 금융기관(제6호·제7호 및 제28호의 법인은 신용사업에 한한다)의 경우에는 금융감독위원회(제37호의 경우에는 「대부업의 등록 및 금융이용자보호에 관한 법률」 제3조의 규정에 의한 시·도지사를 말한다)가 재정경제부장관과 협의하여 정하는 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액, 채권잔액의 100분의 2에 상당하는 금액 또는 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. 제160조(주주명부 등의 작성·비치) 법 제118조에서 "대통령령으로 정하는 사항이 적힌 주주명부나 사원명부"란 「상법」제352조의 규정에 의한 주주명부 또는 동법 제566조의 규정에 의한 사원명부로서 다음 각호의 구분에 의한 주주 또는 사원의 인적 사항이 기재된 것을 말한다. 1. 개인의 경우에는 성명·주소 및 주민등록번호(재외국민의 경우에는 여권번호 또는 「재외국민등록법」상의 등록번호) 2. 법인(법인으로 보는 단체를 포함한다)의 경우에는 법인명·본점등의 소재지 및 사업자등록번호(제154조 제3항에 규정하는 고유번호를 포함한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점법인은 2002.2.19. 설립되었는데 2002.2.5.〜2002.2.20. 청구인 BBB, CCC 등의 금융거래내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점법인 설립 당시 금융거래내역 청구인들은 <표1>의 ①·②는 당초 청구인 BBB와 CCC이 각각 OOO원을 쟁점법인 자본금(OOO원)으로 이체하였던 것이고, 이후 자본금을 OOO원으로 하여 설립하게 되어 ③·④를 통해 청구인 BBB가 CCC에게 반환하였고 ⑤를 통해 자본금 OOO원을 정산하였다는 주장이고, 처분청은 ④·⑤·⑦의 출처가 불분명하고 위와 같이 복잡한 거래를 통해 자본금을 납입할 이유도 없으며 쟁점법인이 설립된 2002.2.19. 이후의 거래내역만으로 보면 청구인 BBB가 자본금 모두를 납입한 것으로 볼 수 있다는 의견이다. (2) 청구인들이 제출한 쟁점법인 주주명부는 그 작성일이 2008.3.18.로 기재된 것으로 하단에는 쟁점법인 회사명, 소재지, 대표이사 성명 및 인감이 날인되어 있고 내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인들이 제시한 쟁점법인의 주주명부 DDD는 청구인 AAA에게 쟁점주식을 양도한 것과 관련하여 2008.4.24. 2008년 제1분기 양도분 증권거래세 OOO원을 기한후 신고하였는데 이에 첨부된 ‘주권 또는 지분의 양도거래명세서’에는 그 매매일자가 2008.3.28.로 기재되어 있고, 쟁점법인은 2010.3.31. 2009사업연도 법인세 신고시 주식등상황변동상황명세서에 쟁점주식 변동(양도)내역을 기재하여 제출하였다. (3) 조사관서는 이 건 세무조사과정에서 DDD에게 쟁점주식의 양도와 관련한 자료제출을 요구하자 2020.6.12. DDD는 아래 <표3>과 같이 쟁점주식의 취득·양도사실을 부인하였고, 청구인 BBB는 2020.7.15. 아래 <표4>와 같이 자신이 쟁점주식을 DDD에게 명의신탁하였다는 등의 확인서를 제출하였으며, 청구인 AAA도 아래 <표5>와 같이 2020.7.14. 쟁점주식을 청구인 BBB의 부탁으로 DDD 명의의 주식을 인수하였다가 청구법인 ㈜LLL에 양도하였다 등의 확인서를 제출하였다. <표3> DDD의 확인서 <표4> 청구인 BBB의 확인서 <표5> 청구인 AAA의 확인서 (4) 청구인 BBB는 쟁점주식 중 OOO주는 자신이 아닌 CCC이 DDD에게 명의신탁한 것이라 주장하면서, CCC이 작성한 확인서를 아래 <표6>과 같이 제출하였다. <표6> CCC이 작성한 확인서 (5) 청구인 AAA 명의의 쟁점주식과 CCC의 쟁점법인 발행주식 각 OOO주는 2018.5.1. 청구법인 ㈜LLL에 1주당 OOO원에 양도되었는데 그와 관련한 금융거래내역은 아래 <표7>과 같은바, 청구인들은 CCC이 2020년 4월 퇴사하면서 수령하지 못한 쟁점법인 발행주식 양도대금을 수령하지 못한 점 등을 감안하여 통상적인 퇴직금 OOO원 이외에 퇴직위로금 OOO원을 지급받았다고 주장하면서 ‘퇴직금산정’ 내역을 제출하였다. <표7> 쟁점주식 양도 당시 금융거래내역 (6) 조사관서는 당초 쟁점주식의 명의신탁시와 양도시 각각 상속세및증여세법상 보충적 평가방법에 따라 평가하였는데, 청구인들은 쟁점주식의 보충적 평가시 당초 법인결산시 설정한 대손충당금과 「법인세법」상 설정할 수 있는 한도액(연도말 채권잔액의 1%)과의 차액을 대손상각비로서 아래 <표8>과 같이, 법인결산시 반영하지 못한 실제 퇴직급여추계액을 아래 <표9>와 같이 보충적 평가방법에 반영하여야 한다는 주장으로, 쟁점주식에 대한 조사관서의 평가액과 청구인들이 제시한 평가일자와 대손상각비·퇴직급여추계액 추가액을 반영하여 산정한 평가액은 아래 <표10>과 같다. <표8> 청구인들이 제시한 대손충당금 한도액과의 차액 <표9> 청구인들이 제시한 실제 퇴직금추계액과의 차액 <표10> 쟁점주식 명의신탁시·양도시 1주당 보충적 평가액 (7) 2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 상속세및증여세법 제45조의2 제4항 및 2020.2.11. 대통령령 제30391호로 신설된 같은 법 시행령 제34조의2는 명의신탁재산의 증여의제와 관련한 증여일을 ‘증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일’ 또는 ‘주식등변동상황명세서에 기재된 거래일’로 하도록 하였는데 그에 대한 간추린 개정세법은 아래 <표11>과 같다. <표11> 2019년 간추린 개정세법 (8) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인 BBB는 쟁점주식 중 절반인 OOO주는 자신의 것이 아닌 실제 CCC의 것으로 CCC이 DDD에게 명의신탁한 것이라고 주장하고 있으나, CCC은 이 건 심판청구에 이르러 자신이 청구인 BBB와 함께 자금을 절반씩 투자하여 쟁점법인을 설립하였다는 내용의 확인서를 제출하고 있기는 하나, 이 건 세무조사 과정에서 청구인 BBB는 쟁점주식 모두를 DDD에게 명의신탁하였다는 내용의 확인서를 제출한 바 있고, 이후 다시 명의신탁 받은 청구인 AAA 역시 쟁점주식 모두를 청구인 BBB로부터 명의신탁 받았다가 이를 청구인 BBB의 요청으로 청구법인 ㈜LLL에 양도하였다는 확인서를 제출하고 있을 뿐 쟁점주식 중 OOO주는 실제 CCC의 것이라는 점까지 달리 기재되어 있지 아니하고, 청구인들이 제출한 쟁점법인 설립 당시 청구인 BBB와 CCC 등의 금융거래내역 등에서도 달리 CCC이 쟁점주식 중 OOO주를 DDD에게 명의신탁하였는지 여부가 구체적으로 확인되지 아니한다. 이후 쟁점주식은 청구법인 ㈜LLL에 양도되었는데 그 양도대금은 청구인 BBB의 조카 EEE를 통해 다시 청구인 BBB에게 귀속된 것으로 보일 뿐 달리 CCC에게 귀속된 것으로 보이지 아니하는 점, CCC이 2020년 4월경 쟁점법인을 퇴사하면서 퇴직금 이외에 퇴직위로금 OOO원을 추가 수령하였다고 하나 이러한 금액이 CCC이 받지 못한 양도대금이라고 볼만한 구체적인 내용 역시 확인되지 아니하는 점, 청구인들은 청구인 BBB·AAA의 확인서에 기재된 일자에 일부 오류가 있다고 주장하나 이는 양도시기 등에 대한 것일 뿐 이를 들어 쟁점주식 중 OOO주의 실제 소유자가 청구인 BBB가 아니라고까지 확인할 수 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점주식 중 OOO주는 청구인 BBB가 아닌 CCC이 DDD에게 명의신탁한 것이라는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 또한 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있다 할 것이나, 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것(OOO 판결)인바, 쟁점법인 설립당시 그 발행주식의 재산적 가치가 낮다는 등의 사정만으로는 조세회피 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 청구인들이 입증하였다고 보기 어렵다고 판단된다. (나) 쟁점②에 대하여 살피건대, 상속세및증여세법 제45조의2 제1항은 ‘그 명의자로 등기등을 한 날’에 증여한 것으로 보도록 규정하면서 같은 조 제3항은 ‘주주명부 및 사원명부가 작성되지 않은 경우에는 주식등변동상황명세서 등에 의하여 명의개서 여부를 판단’하도록 규정하고 있는바, 청구인들이 제시한 주주명부는 그 작성일자가 기재되어 있기는 하나 단순히 주주의 성명과 소유주식수 만이 기재되어 있을 뿐이어서 이를 ‘주주명부 등이 작성된 경우’라 보기 어려워 그 명의개서 여부는 위 규정에 따라 ‘주식등변동상황명세서’에 의하여 판단하여야 할 것인 점, 청구인 DDD가 2008.4.24. 쟁점주식의 양도일을 2008.3.28.로 기재하여 증권거래세를 기한후 신고한 사실이 있다고 하나 그에 대한 매매계약서 작성이나 매매대금의 지급 등이 이루어진 사실은 확인되지 않아 그러한 사실만으로는 이를 ‘소유권이전일’에 해당한다고 보기 어려운 점, 2019.12.31. 법률 제16846호로 개정된 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제4항 및 2020.2.11. 대통령령 제30391호로 신설된 「상속세 및 증여세법 시행령」제34조의2는 명의신탁에 따른 증여일을 ‘양도소득세 등의 과세표준신고서 등에 기재된 소유권이전일’로 규정하고 있으나 이는 모두 이 건 증여일 이후에 시행·적용되는 것으로 이를 들어 명의신탁일을 판단할 수 없는 점 및 이 건 쟁점주식 명의신탁에 따른 명의개서일을 판단할 수 있는 주식등변동상황명세서는 2010.3.31. 2009사업연도 법인세 신고시에 이르러서야 제출된 점 등에 비추어 쟁점주식의 명의신탁일은 과세관청이 명의변경사실을 구체적으로 확인할 수 있었던 주식등변동상황명세서가 제출된 날인 2010.3.31.로 보는 것이 타당하다고 할 것이다. (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 나목 및 제54조 제1항은 비상장주식을 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각 3:2, 부동산과다보유법인의 경우 2:3의 비율로 가중평균한 가액으로 규정하고 있고, 이에 순손익가치의 산정기준이 되는 순손익액에 대하여 같은 법 시행령 제56조 제4항은 ‘「법인세법」제14조에 따른 각 사업연도소득에 같은 항 제1호의 금액을 더한 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액’으로 산정한다고 규정하고 있는바, 1) 퇴직급여는 「근로자퇴직급여보장법」에 따라 임직원 퇴직시 법인이 반드시 지급할 구속력을 갖고 있으므로 사용인 등에 대하여 장래에 지급 의무가 있는 부채일 뿐만 아니라 당해 사업연도의 법인의 자산을 감소시키는 손비에 해당되는 점, 퇴직급여(퇴직급여충당금)는 퇴직금 사외적립 보장을 위한 조세정책적 목적으로 손금불산입된 금액으로 상속세및증여세법 시행령 제56조 제4항 제2호의 차감 항목에 부합되는 점, 퇴직급여충당금의 사외적립 여부는 기업의 순자산 증감이 발생하지 않으므로 기업가치에 영향을 미치지 않아야 하나, 사외 미적립으로 인한 손금불산입액을 순손익가치 산정시 차감하지 않으면 사외적립 여부에 따라 기업가치가 달라지는 모순이 발생하는 점, 퇴직급여추계액 전체를 차감한 금액을 기준으로 순손익가치를 평가하는 것이 평가기준일 현재의 주식가치를 정확히 파악하려고 하는 위 규정의 입법 취지에도 부합하는 점 등에 비추어 쟁점주식 평가시 반영되지 아니한 퇴직급여가 있다면 이를 쟁점주식 평가에 반영하는 것이 타당하다고 판단되고, 2) 「법인세법」제19조의2 제1항은 ‘내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액은 대통령령으로 정하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다’고 규정하고 있고, 같은 법 제34조는 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금 등 기타 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에 같은 법 시행령 제61조에 따른 금액의 범위 안에서 이를 손금에 산입한다고 규정하고 있는바, 쟁점법인은 쟁점주식의 명의신탁시나 양도시 대손충당금을 설정하지 않거나 그 한도액보다 낮은 금액만을 대손충당금으로 설정하여 그 전입액을 손금산입해 왔을 뿐 달리 ‘채권 중 채무자의 파산등으로 회수할 수 없는 금액’인 대손금에 대하여 손금산입한 사실은 보이지 않는 점 등에 비추어 손금으로 실제 결산에 반영하지 않았으나 「법인세법」제19조의2 및 같은 법 시행령 제19조의2에 따른 대손금의 요건을 충족한 대손상각비가 있다면 이를 쟁점주식 평가시 반영하는 것이 쟁점주식의 가치를 정확하게 평가할 수 있는 방법이라 할 것이다. 3) 따라서 쟁점법인의 결산시 반영되지 아니한 퇴직급여나 대손상각비가 있다면 이를 재조사하여 그 결과에 따라 쟁점주식을 다시 평가하는 것이 타당하다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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